Sancționarea faptei de încheiere a unui contract individual de muncă în care este menționat un salariu mai mic decât cel plătit în realitate ca infracțiune de evaziune fiscală

În perioada 5-6 decembrie 2024 a avut loc, online, Întâlnirea procurorilor șefi de secție din cadrul Parchetului de pe lângă ÎCCJ, DNA, DIICOT şi al parchetelor de pe lângă curţile de apel, ocazie cu care s-a pus problema de practică neunitară referitoare la sancționarea faptei de încheiere a unui contract individual de muncă în care este menționat un salariu mai mic decât cel plătit în realitate și decât cel înregistrat în evidențele contabile și declarat organului fiscal („muncă la gri”), ca infracțiune de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr.241/2005 (în modalitatea ascunderii sursei impozabile) sau contravenție prevăzută de art. 260 alin. (1) lit.e)5 din Legea nr.53/2003 privind Codul muncii (Parchetul de pe lângă Înalta Curte de Casație și Justiție – Secţia Judiciară – Serviciul de recursuri în interesul legii)

Autorul întrebării nu a precizat care sunt opiniile diferite identificate în practica judiciară, indicând doar două hotărâri judecătoreşti în care s-au pronunţat soluţii divergente cu privire la calificarea conduitei descrise ca fiind infracțiunea de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr.241/2005 (în modalitatea ascunderii sursei impozabile), respectiv contravenția prevăzută de art. 260 alin. (1) lit. e) din Legea nr. 53/2003 privind Codul Muncii.

În opinia autorului întrebării, din expunerea de motive a OUG nr.117/2021 rezultă că prin reglementarea în art. 260 alin. (1) lit.e5 din Codul muncii a muncii subdeclarate („la gri”) legiuitorul român a urmărit combaterea și sancționarea acestei fapte care are ca efect nu doar evaziunea fiscală (sustragerea de la îndeplinirea obligațiilor fiscale), ci și afectarea drepturilor salariatului, întrucât plata contribuțiilor sociale se raportează la o bază de calcul inferioară celei reale.

Având în vedere dispozițiile art. 260 alin. (1) din Codul muncii, potrivit cărora faptele menționate în acest text de lege constituie contravenții doar dacă nu au fost săvârșite în astfel de condiții încât să fie considerate infracțiune, este cert că în situațiile în care diferența dintre salariul net evidențiat în documentele financiar contabile și declarat la organele fiscale și cel primit în realitate de către angajat nu putea fi cunoscută în niciun mod de către organele competente, fiind ascunsă astfel sursa impozabilă reprezentată de veniturile salariale plătite în plus, în scopul sustragerii de la plata obligațiilor fiscale, ar putea fi reținută săvârșirea infracțiunii de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr.241/2005.

În opinia noastră, intrarea în vigoare a dispoziţiilor art. 260 alin. (1) lit.e5 din Codul muncii prin OUG nr. 117/2021 nu a avut efectul dezincriminării faptei de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005, constând în ascunderea venitului impozabil aferent părţii nedeclarate din salariul plătit în realitate salariatului. Astfel, conform Expunerii de motive a actului normativ menţionat, sancţionarea faptei contravenţionale prev. de art. 260 alin. (1) lit.e5 din Codul muncii a fost determinată de conceptul de „muncă la gri” care constă, printre altele, în acordarea în fapt de către angajator a unui salariu mai mare decât cel evidenţiat în documentele financiar-contabile, aşa-numitul „salariu
în plic”, suma fiscalizată fiind mai mică decât cea efectiv primită de către salariat, fapt care are ca efect nu doar evaziunea fiscală20, ci şi afectarea salariatului în ceea
ce priveşte drepturile aferente contribuţiilor sociale care sunt plătite la o bază de calcul inferioară celei reale.

Prin urmare, ipoteza faptei descrise de autorul întrebării este calificată de legiuitorul însuşi ca fiind o faptă de evaziune fiscală, motiv pentru care în textul care reglementează contravenţia, pentru a evita suprapunerea între cele două tipuri de răspunderi, s-a prevăzut o clauză de excludere atunci când aceeaşi conduită constituie o infracţiune.

Aşadar, este evidentă intenţia neechivocă a legiuitorului de a nu scoate din sfera ilicitului penal fapta menţionată, atunci când aceasta realizează conţinutul infracţiunii prev. de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 214/2005.

Or, în cazul veniturilor din salarii, obligaţia de a evidenţia veniturile realizate şi de a plăti creanţele fiscale subsecvente revine angajatorului/plătitorului de venit, astfel încât, dacă acesta declară un salariu mai mic decât cel plătit în realitate, realizează o ascundere juridică a sursei impozabile pentru diferenţă.

În unanimitate a fost agreată opinia INM. În plus, s-a menţionat că uneori au fost pronunţate soluţii de achitare pe considerentul că aceste sume nu reprezintă venituri ci cheltuieli. De asemenea, reprezentantul Parchetului de pe lângă Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a arătat că au fost identificate, în această materie, doar patru hotărâri judecătoreşti în care s-au pronunţat soluţii divergente, practica judiciară urmând a fi monitorizată în vederea aprecierii asupra oportunităţii formulării unui recurs în interesul legii.